El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pros y contras (III parte) Diferencias de trato, beneficios fiscales, familia y recaudación

Publicamos hoy una 3ª. entrega del análisis de los pros y contras que traería la modificación del ISD (ver aquí 1er. y 2º post). Esta semana analizaremos las diferencias de trato existentes, según se trate de distintos tipos de bienes, territorios o personas; los beneficios fiscales específicos en el ISD; la atención al llamado «patrimonio familiar»; y por último analizaremos la conflictividad acerca de la mayor o menor recaudación derivada de esta impuesto.

Diferencias de trato según se trate de distintos tipos de bienes, territorios o personas

Es cierto, que por la vía de los beneficios fiscales, los tipos y por otros medios, los tributos actuales, incluidos casi todos los del sistema fiscal español, discriminan al gravar unas u otras personas, los diversos tipos de bienes e, incluso, entre los diferentes territorios autonómicos, lo que, asimismo, se produce con mayor intensidad en estos momentos en el ISD.

En el sentido anterior, es público y notorio, que los diversos territorios autonómicos tienen tratamientos muy diferenciados para las personas en función de su parentesco con el causante, su edad, sus circunstancias físicas y mentales, etc., favoreciendo a los de menor edad, los parientes más cercanos, los discapacitados, los menos dotados económicamente, …

Asimismo, en el ISD no es igual adquirir una empresa familiar, una vivienda habitual, bienes del patrimonio histórico y otros, frente a dinero en efectivo, participaciones en empresas no familiares, deuda pública, etc., dado que existen reducciones de la base imponible de las primeras y su gravamen completo de las segundas, lo que distorsiona seriamente la tenencia de unos u otros bienes.

Por último, no existe una normativa única en todo el territorio nacional que iguale el tratamiento de todas las personas en España, sino que las CCAA han establecido, de acuerdo con la normativa de cesión de tributos estatales a dichas Administraciones, diversidad de tratamiento que redunda en una exigencia dispar, que va desde la casi falta de gravamen de algunas de ellas a la exigencia más estricta y elevada en otras.

Todas estas diferencias son desde luego, indeseables, en términos de Justicia e Igualdad, contradiciendo, también, la simplicidad, coordinación y sistematización esperable de cualquier sistema fiscal, pero no pueden ser base para juzgar o no el mantenimiento o no de un tributo, ya que si no pueden ser consideradas beneficiosas para su exigencia y para el sistema fiscal, con modificarlas sería suficiente respecto al extremo básico de su mantenimiento o supresión que es lo que se analiza.

 Beneficios fiscales

 Para acotar el concepto de beneficio fiscal, que engloba tanto las no sujeciones, exenciones, tipos reducidos, reducciones de la base imponible, deducciones y bonificaciones de la cuota, etc, se puede acudir al reciente informe de la Autoridad Independiente de Responsabilidad Fiscal (AIReF) sobre los beneficios fiscales del sistema tributario español, donde se analiza esta figura tributaria, que se ha convertido, para casi la unanimidad de la doctrina hacendística en la causa fundamental del bajo rendimiento recaudatorio del sistema tributario español, siendo extensible dicho diagnóstico a la totalidad de los sistemas fiscales occidentales.

En dicho informe se definen los beneficios fiscales como «instrumentos de política fiscal que persiguen determinados objetivos económicos y sociales mediante exenciones, tipos reducidos, reducciones o deducciones en sus cuotas tributarias que generan incentivos o mejoras en la renta de la personas físicas y jurídicas que, en general, conllevan una menor recaudación tributaria.»

El único problema de dicho informe es que no abarca la totalidad de los beneficios fiscales, sino que se circunscribe al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), al Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA), al Impuesto sobre Sociedades (IS) y a los Impuestos Especiales (IIEE), con lo que quedan fuera del estudio el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD), que es el objeto de este post, el Impuesto sobre el Patrimonio (IP), los tributos sobre el juego, los tributos locales, los ecológicos, las tasas de cualquier tipo y otros ingresos públicos, aunque sean aprovechables para cualquier tributo, sus criterios, comentarios y conclusiones.

Si, como se cuantifican en el informe de la AIReF, los beneficios analizados son el 60 % de los beneficios fiscales y suponen un gasto de 35.000 millones de euros, los del resto de tributos serían un 40 % y 23.000 millones de euros, lo que en total representan un gasto fiscal de 58.000 millones de euros en España.

Por otra parte, los efectos de un beneficio fiscal serán adecuados cuando cumpla con la finalidad económica o social que se busca con el mismo, por ejemplo, si aumenta la inversión empresarial al introducir una deducción en el IS, se habrá conseguido el efecto previsto, pero al lado del cumplimiento del objetivo, todos los beneficios fiscales, tienen como consecuencia una disminución de la recaudación de los tributos, que se conoce presupuestariamente como gasto fiscal y que debe ser cuantificado en los Presupuestos de cada año.

 Los beneficios fiscales pueden ser relativos al total o parcial exigencia del tributo de que se traten y pueden afectar, desde el propio hecho imponible vía no sujeción, hasta la cuota del tributo mediante su bonificación total o parcial, pero en cualquier caso deben estar justificadas por razones de interés general, ya que, en caso contrario, vulnerarían varios principios de la propia existencia de los mismos, como el generalidad, justicia, e igualdad, debiendo por tanto ser suprimidos sin más.

El problema de los beneficios fiscales, en casi todos los sistemas fiscales del mundo occidental, no viene de la justificación finalista de los mismos, pues responden de forma general a un objetivo de interés general, sino a que han proliferado de forma tan exorbitante que se puede decir que infestan todos los tributos, llegando casi a devorar la capacidad recaudatoria de los mismos, por lo que en todos los estudios e informes sobre reformas fiscales de cualquier país se constata dicho fenómeno y su lógico remedio, examinar y eliminar los beneficios fiscales que impiden el cumplimiento principal de los tributos: la recaudación de ingresos públicos.

En el ISD, este fenómeno es aún más acusado, puesto que al ser un impuesto antiguo y consolidado en la mayoría de países los beneficios fiscales se han acumulado casi sin límites, en España, además, al ostentar las CCAA potestades normativas han tenido a gala ir distinguiéndose unas de otras, precisamente, introduciendo nuevos beneficios fiscales específicas en el ISD, con lo que en alguna de ellas y para algunos sujetos pasivos, prácticamente, se ha eliminado el impuesto, amén de hacer distinciones según el territorio que, en mi opinión, vulneran claramente los principios constitucionales de igualdad y justicia.

No obstante lo anterior, lo mismo que sucede con las diferencias de tratamiento, antes analizadas, este extremo no es relevante a efectos de mantener o suprimir el ISD, puesto que puede ser modificado sin mayores problemas sin que ello afecte a la exigencia normal del tributo.

Patrimonio familiar

 Existe otra queja sobre el ISD, que ha tomado cierto grado de aceptación popular, planteada por algunos interesados en este tributo, sobre la falta de atención de la normativa en España a la familia y, más concretamente, a lo que denominan «patrimonio familiar», sobre lo que cabe, en primer lugar, analizar a qué se refieren con dicha expresión.

Dado que en nuestro país no existe, en el ámbito jurídico, propiamente un patrimonio que pueda considerarse como familiar, es posible que algunas veces esta denominación aluda, realmente, al conocido como «patrimonio ganancial» —o a expresiones similares en otros Derechos forales—, que es un patrimonio común de los cónyuges de los matrimonios casados en este tipo de regímenes matrimoniales, pero que no abarca a otros miembros de la familia, como son los hijos o adoptados, ni mucho menos a otros parientes que pudieran formar parte de la familia, entendida esta de forma laxa.

Por tanto el «patrimonio familiar», jurídicamente, no existe como tal y los bienes de los padres son de ellos, bien conjuntamente o de forma privativa, la de los hijos o adoptados son, por su parte, de los mismos y los de otros parientes pertenecen a estos, por lo que cabe preguntarse el porqué de esta queja sobre el mal tratamiento fiscal del ISD a estos llamados «patrimonios familiares».

Ciertamente, desde un prisma simple y alejado de lo jurídico, una familia en sentido estricto, es decir, una familia que se componga del matrimonio o de un progenitor y sus descendientes directos, se mantiene y vive con un patrimonio, unos ingresos y unos gastos que sostienen a todos sus miembros en lo que atañe a la parte económica de sus vidas, por lo que se podría hablar de un «patrimonio familiar», que en nuestro sistema jurídico se plasma en normas que afectan a la prodigalidad de los miembros de la familia y a los derechos y obligaciones entre sí, que refleja en obligaciones de alimentos o en los derechos sucesorios, pero nunca en repartir entre los miembros de la familia nuclear los bienes del mal llamado «patrimonio familiar».

Establecido lo anterior, asimismo, es cierto que la muerte, sobre todo, de alguno de los progenitores de cualquier  familia crea graves problemas económicos a todos los demás miembros de dicho núcleo familiar, lo que lleva a que se deba exigir un trato favorable dentro del ISD a los sucesores del fallecido, lo que analizando la normativa del actual ISD se refleja en las reducciones personales que benefician al cónyuge supérstite o a los descendientes, sobre todo si son menores de edad, en las reducciones por parentesco, los menores coeficientes multiplicadores de la cuota por parentesco y patrimonio previo y en los numerosos beneficios fiscales autonómicos que han establecido las CCAA, a lo que, incluso podrían añadirse algunas reducciones estatales y autonómicas sobre bienes que pudieran calificarse como familiares, tales como la denominada empresa familiar, los bienes del patrimonio histórico, etc.

En resumen, en contra de lo que algunos comentaristas sostienen, la actual normativa del ISD, sí tiene en cuenta a la familia y al mal llamado patrimonio familiar, aunque como en otros supuestos pueda considerarse insuficiente o, incluso, injusto, como en el caso de las parejas de hecho que no han sido igualadas a estos efectos a los matrimonios en toda España con carácter estatal y depende de la normativa autonómica y solo afecta a los posibles beneficios implantados por dichas CCAA, la cuantía de los beneficios fiscales, etc. pero, como en otros casos, no influye de forma directa en la cuestión del mantenimiento o supresión del tributo, bastando con modificar algunos de sus extremos para, en su caso, perfeccionar su tratamiento.

Escasa recaudación

Otra de las críticas que basan las propuestas de supresión del ISD se refieren a la escasa recaudación total del impuesto, que puede cifrarse en alrededor de 2.300 millones de euros anuales para el conjunto del total de las Administraciones Autonómicas y el Estado, lo que, efectivamente, no llega ni a un 0,25 % del PIB español.

Siendo cierto lo anterior, no es menos cierto, que se trata de un tributo que solamente grava una manifestación parcial de la capacidad económica directa de las personas físicas, que son las rentas obtenidas directamente de forma gratuita por sucesiones, donaciones y algunos seguros de vida, lo que limita su potencial recaudatorio, sobre todo si se compara con el IRPF que se ocupa de gravar todas las demás rentas de las personas físicas o del Impuesto sobre Sociedades que grava todas las rentas que obtengan las sociedades mercantiles, incluidas las propias sucesiones, donaciones y seguros en general.

Por otra parte, para evaluar la conveniencia de mantener o suprimir determinadas figuras tributarias no solo debe tenerse en cuenta su recaudación sino, también, otros caracteres relacionados con los principios tributarios de equidad, igualdad, redistribución de la renta, etc., aspectos ya examinados y en los que el ISD destaca como la progresividad, la redistribución de la renta, la igualdad y el gravamen de una auténtica capacidad económica.

Además de lo anterior, sorprende que, generalmente, se acuse el ISD de falta de recaudación por aquellos que, asimismo, lo acusan de confiscatoriedad, de olvido de la familia y de otras taras que, al menos globalmente, son contrarias a la propia función recaudatoria. Siendo, asimismo, los más interesados en su desaparición los que tienen un trato más favorable en el impuesto, con lo que solo hay que repasar los beneficios fiscales del mismo para señalar a los que sostienen que se trata de un impuesto arcaico que no grava sino capacidades económicas ya gravadas, etc. que por tanto debe suprimirse.

Ahora que el nuevo Comité de expertos para la reforma fiscal, convocado por el Ministerio de Hacienda debe reanudar sus deliberaciones para resolver el problema de la determinación del  sistema fiscal español y de la financiación autonómica que afecta a una buena parte de la tributación en España, parece oportuno examinar los pros y los contras del mantenimiento o del cambio profundo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, no desde el apasionamiento que, a veces, contamina estos debate, sino desde la perspectiva racional de los postulados de Hacienda pública y el Derecho  tributario. 

El lunes que viene se dará por finalizado este bloque de posts referentes al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, a los pros y contras de su modificación.

 

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